151.Учебная работа .Налогообложение доходов иностранных юридических лиц

(Пока оценок нет, будь первым)

Загрузка...

Министерство общего и профессионального образования РФ

СанктПетербургский государственный университет технологии и дизайна

Кафедра экономики

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ

ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ

Курсовая работа по дисциплине: »Финансирование и кредитование

промышленности»

Руководитель Т.В.Андреева

Работу выполнила

студентка группы 5ЭД4 Г.А.Мингазова

СанктПетербург

1999

РЕФЕРАТ

Курсовая работа содержит 43 стр., 8 табл., 1 приложение. Библиографический список – 6 наим.

ДОХОД, ИНВЕСТИЦИИ, ИНСТРУКЦИЯ, НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ, НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК, ОТДЕЛЕНИЕ, ПРИБЫЛЬ, ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО, СТАТУС, РЕЗИДЕНТ, УЧЕТ

В курсовой работе рассмотрены вопросы налогообложения доходов иностранных юридических лиц, проанализированы проблемы привлечения в страну иностранных инвестиций. В данной работе также уделяется внимание изменениям законодательных и нормативных актов, произошедшим в последнее время, определяются меры по совершенствованию налогового регулирования деятельности иностранных компаний.

В работе также ставится вопрос налоговой юрисдикции государства, который решается на основе критериев территориальности и резидентства., определяется порядок налогообложения прибыли, порядок определения налогооблагаемой базы.

В практической части курсовой работы производится анализ платежеспособности и финансовой устойчивости предприятия. Анализ финансовой устойчивости проводится с помощью и абсолютных, и относительных показателей.

СОДЕРЖАНИЕ

Введение 4

1.Проблемы, препятствующие активному привлечению иностранных

инвестиций 8

2. Меры по совершенствованию налогового регулирования деятель

ности иностранных компаний 9

3. Налогообложение иностранных юридических лиц 13

3.1. Налоговые соглашения 13

3.2. Налогообложение прибыли и доходов иностранных юридических

лиц 16

3.3. Постановка иностранных юридических лиц на учет в налоговых

органах 17

3.4. Порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль 21

3.5. Налогообложение доходов иностранных юридических лиц,

не связанных с деятельность в РФ через постоянные

представительства 23

4. Анализ платежеспособности и финансовой устойчивости

предприятия 27

4.1. Расчет показателей платежеспособности 27

4.2. Расчет абсолютных показателей финансовой устойчивости 30

4.3. Расчет относительных показателей финансовой устойчивости 35

Заключение 41

Список использованных источников 43

Введение

Государство, выражая интересы общества в различных сферах жизнедеятельности, вырабатывает и осуществляет соответствующую политику – экономическую, социальную, экологическую, демографическую и др. При этом в качестве средства взаимодействия объекта и субъекта государственного регулирования социальноэкономических процессов используются финансовокредитный и ценовой механизмы.

Финансовобюджетная система охватывает отношения по поводу формирования и использования финансовых ресурсов государства – бюджета и внебюджетных фондов. Она призвана обеспечивать эффективную реализацию социальной, экономической, оборонной и других функций государства. Важной »кровеносной артерией» финансовобюджетной системы являются налоги.

Налоги возникли вместе с товарным производством, разделением общества на классы и появлением государства, которому требовались средства на содержание армии, судов, чиновников и другие нужды. В эпоху становления и развития капиталистических отношений значение налогов стало усиливаться: для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание новых территорий – рынков сырья и сбыта готовой продукции, казне нужны были дополнительные средства.

Изъятие государством в пользу общества определенной части стоимости валового внутреннего продукта в виде обязательного взноса составляет сущность налога. Взносы осуществляют основные участники производства валового внутреннего продукта:

• работники, своим трудом создающие материальные и нематериальные блага и получающие определенный доход;

• хозяйствующие субъекты, владельцы капитала, действующие в сфере предпринимательства.

За счет налоговых взносов, сборов, пошлин и других платежей формируются финансовые ресурсы государства. Экономическое содержание налогов выражается, таким образам, взаимоотношениями хозяйствующих субъектов и граждан, с одной стороны, и государства, с другой стороны, по поводу формирования государственных финансов.

А.Смит в своем классическом сочинении »Исследование о природе и причинах богатсва народов» считал основными принципами налогообложения всеобщность, справедливость, определенность и удобность. Подданные государства, отмечал его российский последователь Н.И.Тургенев, должны давать »средства к достижению цели общества или государства» каждый по возможности и соразмерно своему доходу по заранее установленным правилам (сроки платежа, способ взимания), удобным для плательщика. Важность и выгодность соразмерности податей умели ценить еще во времена Римской империи. Один из губернаторов писал Тиберию, что он легко может увеличить налоги в своей провинции. Тиран отвечал, что хороший пастырь должен стричь овец своих, но не резать. Со временем этот перечень был дополнен принципами обеспечения достаточности и подвижности налогов (налог может быть увеличен или сокращен в соответствии с объективными нуждами и возможностями государства), выбора надлежащего источники и объекта налогообложения, однократности обложения.

Перечисленные принципы налогообложения учитывались и при формировании новой налоговой системы России, адекватной рыночным преобразованиям. В конце 1991г. был принят Закон РФ »Об основах налоговой системы Российской Федерации». Впоследствии в закон вносились изменения и дополнения, корректирующие механизм налогообложения и структуру налогов. При этом, однако, неоднократно нарушался принцип справедливости: вносимые изменения утверждались законодательными актами »задним числом».

Всеобщим исходным источником налоговых отчислений, сборов, пошлин и других платежей независимо от объекта налогообложения является валовой внутренний продукт (ВВП). ВВП образует первичные денежные доходы основных участников общественного производства и государства как организатора хозяйственной жизни в национальном масштабе: оплата труда работников, прибыль хозяйствующих субъектов и централизованный доход государства (налоги в бюджет, а социальные отчисления – во внебюджетные фонды). Образованием первичных денежных доходов не ограничивается процесс стоимостного распределения валового продукта. Он продолжается в распределении денежных доходов основных участников общественного производства в пользу государства: от работников – в форме подоходного налога (12% и более) и отчислений в пенсионный фонд (1%), а от хозяйствующих субъектов в форме налога на прибыль и других налоговых платежей и сборов.

Законодательством установлено, что объектами налогообложения являются:

• прибыль (доход);

• стоимость определенных товаров;

• добавленная стоимость продукции, работ, услуг;

• имущество юридических и физических лиц;

• передача имущества (дарение, наследование(;

• операции с ценными бумагами;

• отдельные виды деятельности;

• другие объекты, установленные законом.

Один и тот же объект облагается налогом данного вида только один раз за установленный период налогообложения (месяц, квартал, полугодие, год).

Общее количество налогоплательщиков определяется количеством юридических лиц (коммерческих и некоммерческих), численностью граждан, зарегистрированных в налоговых органах в качестве предпринимателей без образования юридического лица, и численностью граждан, уплачивающих подоходный налог по месту получения заработной платы.

Налоговая система РФ представлена совокупностью налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке с плательщиков – юридических и физических лиц на территории страны. Все налоги, сборы, пошлины и другие платежи »питают» бюджетную систему РФ. Кроме того, существуют государственные внебюджетные фонды, доходная часть которых формируется за счет целевых отчислений. Источником этих отчислений также является произведенный ВВП, за счет которого на стадии образования первичных доходов формируется соответствующая часть платежей во внебюджетные фонды социального назначения по тарифам страховых взносов, привязанных к оплате труда и включаемых в себестоимость продукции.

Функция налогов – это проявление его сущности в действии, способ выражения его свойств. Функция показывает, каким образом реализуется общественное назначение данной экономической категории как инструмента стоимостного распределения и перераспределения доходов. Отсюда возникает главная распределительная функция налогов, выражающая их сущность как особого централизованного (фискального) инструмента распределительных отношений в обществе.

Посредством фискальной функции реализуется главное общественное назначение налогов – формирование финансовых ресурсов государства, аккумулируемых в бюджетной системе и внебюджетных фондах и необходимых для осуществления собственных функций (оборонных, социальных, природоохранных и пр.). Формирование доходов государственного бюджета на основе стабильного и централизованного взимания налогов превращает само государство в крупнейшего экономического субъекта.

Другая функция налогов как экономической категории состоит в том, сто появляется возможность количественного отражения налоговых поступлений и их сопоставления с потребностями государства в финансовых ресурсах. Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налогового механизма, обеспечивается контроль за движением финансовых ресурсов, выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику. Контрольная функция налоговофинансовых отношений проявляется лишь в условиях действия распределительной функции. Таким образом, обе функции в органическом единстве определяют эффективность налоговофинансовых отношений и бюджетной политики.

Осуществление контрольной функции налогов, ее полнота и глубина в известной мере зависят от налоговой дисциплины. Суть ее в том, чтобы налогоплательщики своевременно и в полном объеме уплачивали установленные законодательством налоги. Практика работы налоговых органов показывает, что нарушение сроков и полноты уплаты налогов – явление частое.

Распределительная функция налогов обладает рядом свойств, характеризующих многогранность ее роли в воспроизводственном процессе. Это прежде всего то, что изначально распределительная функция налогов носила чисто фискальный характер: наполнять государственную казну, чтобы иметь возможность содержать армию, чиновничий аппарат, а со временем и социальную сферу (просвещение, здравоохранение и т.д. Но с тех пор, как государство посчитало необходимым активно участвовать в организации хозяйственной жизни в стране, у функции появилось регулирующее свойство, которое осуществляется через налоговый механизм. В налоговом регулировании возникла стимулирующая подфункция, которая реализуется через систему льгот, преференций (предпочтений).

В Законе РФ »Об основах налоговой системы в РФ» предусмотрены следующие виды льгот: необлагаемый минимум объекта налога; изъятие из обложения определенных элементов объекта; освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков; понижение налоговых ставок; целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочки взимания налогов), прочие налоговые льготы.

Льготы по налогообложению прибыли предприятий направлены на стимулирование:

• финансирования затрат на развитие производства и жилищное строительство;

• малых форм предпринимательства;

• занятости инвалидов и пенсионеров;

• благотворительной деятельности в социальнокультурной и природоохранной сферах.

Налоговый кредит представляет собой целевую отсрочку налогового платежа на кредитной основе. Отсроченная сумма налогового платежа используется для инвестиций в основной или оборотный капитал. Кредитное соглашение, заключаемое между предприятиемполучателем и финансовым органом исполнительной власти субъекта РФ, может предусматривать уплату процентов за пользование инвестиционным налоговым кредитом.

Федеральным Законом от 20 декабря 1991 г. №20711 »Об инвестиционном налоговом кредите» установлены следующие способы предоставления предприятию налогового кредита:

• уменьшение суммы налогового платежа в течение определенного периода (путем уменьшения авансовых платежей по налогу на прибыль);

• компенсация платежей по процентам, начисляемым на сумму целевого кредита, полученного предприятием в банковском или ином кредитном учреждении (путем уменьшения суммы налоговых платежей, рассчитанных по налогу на имущество предприятия, на сумму процентов за полученный кредит);

• целевая налоговая льгота, т.е. налоговое освобождение, предоставляемое субъектом РФ в пределах налоговых платежей, зачисляемых в свой бюджет в течение определенного периода.

Субъекты РФ в своих законодательных актах в пределах компенсации устанавливают собственный перечень налоговых льгот, дополняющих федеральные льготы. Установленные законом налоговые льготы учитываются при ежегодной разработке областного бюджета.

Преференции устанавливаются, как правило, в виде скидок (отмены) таможенных пошлин на ввозимые в страну товары определенной номенклатуры, которые на отечественных предприятиях не производятся либо изготавливаются в недостаточных объемах. Преференциональный импортный режим распространяется и в отношении товаров, происходящих их развивающихся стран. Список товаров и стран определяется федеральным правительством.

Функцию воспроизводственного назначения несут в себе платежи за пользование природными ресурсами, налоги, взимаемые в дорожные фонды, на воспроизводство минеральносырьевой базы. Эти налоги используются для финансирования расходов из соответствующих целевых бюджетных фондов, где они и аккумулируются.

1. Проблемы, препятствующие активному привлечению инвестиций

Стремление России интегрироваться в мировое хозяйство приводит к возможности относительно свободного перемещения иностранного капитала. В сегодняшней ситуации проблема его привлечения в нашу страну стоит весьма остро. Ряд отраслей отечественной промышленности испытывают инвестиционный голод, поэтому приток капиталов как российских, так и изза рубежа может дать импульс для выхода из кризисного состояния, стимулировать деловую активность на внутреннем рынке, повысить конкурентоспособность российских товаров на мировом рынке.

Иностранные предприниматели проявляют немалый интерес к российской экономике, т.к. Россия имеет богатые месторождения природного сырья, сравнительно дешевые энергетические ресурсы, квалифицированные трудовые ресурсы при относительно низкой стоимости рабочей силы, очень емкий внутренний рынок.

В то же время желаемых масштабов иностранные инвестиции в нашей стране пока не приобрели.

В числе факторов, в первую очередь препятствующих иностранным инвестициям в экономику России, называются следующие:

• несовершенство действующей системы налогообложения;

• проблемы таможенного регулирования;

• криминогенная ситуация;

• проблемы доступа к источникам финансирования, трудности с получением кредита;

• нехватка в некоторых регионах квалифицированных трудовых ресурсов;

• транспортные проблемы;

• проблемы свободы передвижения и консульского обслуживания.

Как видим, на первом месте – несовершенство налогового законодательства, на втором – недостатки таможенного законодательства, т.е. все, связанное непосредственно с налогами, сборами, пошлинами. Если вдуматься в то, что же именно отпугивает иностранных инвесторов, привыкших платить достаточно высокие налоги в своих странах, то нетрудно убедиться – не величина налогообложения. Нестабильность налоговой системы, неясность и противоречивость некоторых положений в сочетании с весьма жесткими финансовыми санкциями за малейшее нарушение налогового законодательства – вот что заставляет проявлять осторожность.

Еще одна серьезная проблема в области налогов – риск двойного налогообложения. В случае ведения торговли правительства обеих торгующих сторон могут пожелать взимать налог с доходов от этой торговли. Потенциальное двойное налогообложение возникает потому, что одна страна претендует на право налогообложения на основании факта проживания (или гражданства) налогоплательщика, а другая – на основании места получения дохода. Двойное налогообложение может также возникать, когда обе страны утверждают, что налогоплательщик является их резидентом, либо когда каждая их двух стран утверждает, что доход получен именно в ней.

Автор книги »Международное налогообложение» Р.Л.Дернберг предлагает концепцию беспристрастного международного налогообложения, содержащую три основных правила:

1. Беспристрастность в отношении экспорта капитала. Налоговая система соответствует этому правилу, если на выбор налогоплательщика между инвестированием у себя в стране или за рубежом не влияет вопрос о налогообложении. Тогда корпорация будет принимать решения об инвестировании на основании деловых, а не налоговых факторов. При идеальной конкуренции беспристрастность в отношении экспорта капитала приводит к эффективному распределению и использованию капитала.

2. Беспристрастность в отношении импорта капитала. Такое правило можно считать выполненным, если все действующие на рынке корпорации облагаются налогом по одной ставке.

3. Национальная беспристрастность. В соответствии с этим правилом общая прибыль с капитала, распределяемая между налогоплательщиком и бюджетом, должна быть одинаковой независимо от того, где инвестирован капитал – в своей стране или за границей.

Российская Федерация заключила ряд межправительственных соглашений об устранении двойного налогообложения. Она признала также и выполняет все подобные договоры, заключенные в свое время Советским Союзом и РСФСР с иностранными государствами. Межправительственные соглашения в области взимания налогов имеют приоритет перед налоговым законодательством РФ. При отсутствии межправительственных соглашений иностранные фирмы и компании облагаются по законам РФ. Налогообложению подлежит только та часть прибыли иностранного юридического лица, которая получена в связи с его предпринимательской деятельностью на территории России.

2. Меры по совершенствованию налогового регулирования деятельности

иностранных компаний

За последнее время приняты меры по совершенствованию налогового регулирования деятельности иностранных компаний. Выпущены законодательные и нормативные акты, которые регламентируют целый ряд вопросов, связанных с особенностями деятельности иностранных юридических лиц. В первую очередь это Инструкция ГНС РФ от 16 июня 1995 года »О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» (зарегистрирована Минюстом России 5 июля 1995 г. № 897) и принятое в развитие новой Инструкции о порядке учета налогоплательщиков Положение »Об особенностях учета в налоговых органах организаций, образованных в соответствии с законодательством иностранных государств, и международных организаций» от 20 сентября того же года, утвержденное ГНС РФ. Оба эти документа разработаны с учетом более чем четырехлетнего опыта практической работы по налогообложению иностранных юридических лиц в условиях новой налоговой системы, изучения международного опыта, предложений налоговых органов и аудиторских фирм.

Основное значение положения состоит в том, что оно, наконец, установило единообразный порядок учета иностранных и международных организаций во всех налоговых инспекциях на основе единых требований и форм учета. При этом сами требования носят более упрощенный порядок, чем применяемый в настоящее время. Кроме того, введена специальная оговорка, защищающая права налогоплательщиков и запрещающая требование налоговыми органами для постановки на учет дополнительных документов, не предусмотренных Положением.

Один из ключевых пунктов Положения – дифференциальный подход к постановке на учет в зависимости от активного или пассивного участия в деятельности на территории Российской Федерации и степени вовлеченности иностранных юридических лиц в предпринимательскую деятельность России.

В зависимости от указанных факторов, объем требований к иностранному юридическому лицу при постановке на учет колеблется от максимальных, при осуществлении деятельности, попадающей под критерии постоянного представительства, до минимальных, для лиц, представляющих интересы иностранных юридических лиц. В отдельных случаях учет в налоговых органах может быть осуществлен на основе лишь уведомлений.

Другой важный момент, связанный со степенью и характером участия иностранных юридических лиц в деятельности в России: учет иностранных организаций в налоговых органах может осуществляться как с присвоением идентификационного номера налогоплательщика (ИНН0, так и без него.

Еще одно новшество – предоставленная иностранным юридическим лицам возможность постановки на учет в целях расчетов по НДС. В целях неудержания НДС у источника выплаты или получения возмещения по НДС они могут обратиться в соответствующую налоговую инспекцию для получения ИНН.

В Положении впервые регламентирован порядок учета дипломатических и международных организаций, постоянно действующих на территории Российской Федерации. Учет иностранных юридических лиц может быть осуществлен в связи с открытием ими счетов в уполномоченных банках на территории РФ.

Положение определило, что учет иностранных юридических лиц, не имеющих отделений в России, открывающих рублевые или валютные счета в уполномоченных банках на территории России, производится на основании уведомлений, направляемых иностранным юридическим лицом либо уполномоченным им по доверенности банком в налоговую инспекцию, в которой состоит на учете соответствующий уполномоченный банк. Уведомление должно быть направлено до открытия счета.

Этот пункт Положения впервые дает возможность иностранным юридическим лицам открывать счета в банках без регистрации представительств, создание которых было чисто формальным. Это вело, с одной стороны, к усложнению процедуры открытия счета, а с другой стороны, к появлению фиктивных представительств, которые затем исчезали, создавая проблемы для налоговых инспекций.

Введение нового Положения позволило создать единый реестр иностранных юридических лиц, имеющих отделения на территории Российской Федерации, так как присвоение порядкового номера налогоплательщика, используемого в структуре ИНН, будет осуществлять непосредственно ГНС России.

Положительным моментом, как подтверждает практика, является введение налогового учета в отделениях инофирм. Как известно, на иностранные юридические лица не распространяется обязанность вести бухгалтерский учет в соответствии с действующими нормативными актами Минфина России. Однако, как показала практика налогообложения, для обеспечения своевременности и правильности уплаты налогов, одинакового понимания налогоплательщиками и налоговыми органами методов расчета налоговых обязательств и единообразного их применения налоговыми органами требуется определенная формализация процесса учета хозяйственных операций в отделениях иностранных юридических лиц и расчета налоговых обязательств.

В связи с этим в Инструкцию введен раздел о налоговом учете в отделениях иностранных юридических лиц. Были разработаны соответствующие формы учета доходов и расходов, формы различных ведомостей. Их заполнение не вызывает трудностей. Значительно упростился процесс документальной проверки представительств, сократилось время ее проведения.

Впервые в Инструкции введено положение о необходимости представления уведомления об источниках доходов в налоговые органы иностранным юридическим лицом, имеющим источник доходов на территории РФ, или его уполномоченным представителем.

Иностранные фирмы, осуществляющие предпринимательскую деятельность на территории РФ через постоянные представительства, являются плательщиками налога на прибыль. Под постоянным представительством понимаются филиал, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое постоянное место регулярного осуществления деятельности по извлечению дохода на территории России или за границей, а также любые организации и физические лица, уполномоченные иностранными юридическими лицами осуществлять представительские функции в Российской Федерации.

Эта деятельность может быть связана с разработкой природных ресурсов, проведением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию оборудования, продажей продукции с расположенных на территории РФ и принадлежащих иностранному юридическому лицу или арендуемых им складов, оказанием услуг и осуществлением иных видов деятельности.

На иностранных юридических лиц не распространяется обязанность вести бухгалтерский учет в соответствии с действующими нормативными актами Министерства финансов РФ. Налоговые обязательства иностранных юридических лиц определяются не на основе данных бухгалтерского баланса и ведомостей бухгалтерских счетов, а расчетным способом на основе счетовфактур (инвойсов), расписок, а также сведений из бухгалтерского учета головного офиса иностранной компании.

Вместе с тем, как показала практика налогообложения, для обеспечения своевременности и правильности уплаты налогов, одинакового понимания налогоплательщиками и налоговыми органами методов расчета налоговых обязательств и единообразного их применения налоговыми органами требуется определенная формализация процесса учета хозяйственных операций в отделениях иностранных юридических лиц и расчета налоговых обязательств. В инструкцию Росналогслужбы от 16 июня 1995 г. №34 »О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» введен раздел о налоговом учете в отделениях иностранных юридических лиц.

Отделения иностранных юридических лиц на территории РФ, осуществляющие деятельность через постоянные представительства, ведут регистры бухгалтерского учета, такие, как журналы, главные книги и другие, как самостоятельные хозяйствующие субъекты.

Прибыль в постоянных представительствах иностранных юридических лиц определяется либо с использованием метода признания выручки от реализации продукции по отгрузке товаров (выполнению работ, услуг), либо по мере оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Бухгалтерские регистры могут вестись и храниться за границей при условии, что они представляются по первому требованию налоговых органов в приемлемые для них сроки. Эти сроки должны определяться исходя из того, что такие бухгалтерские документы в обязательном порядке имеются в головном офисе, не требуют дополнительной доработки и время необходимо только для получения запроса от отделения и доставки документов изза границы. Если эти условия не выполняются, налоговые органы могут потребовать от постоянного представительства вести учет и хранить документы в Российской Федерации.

В случае если иностранное юридическое лицо осуществляет деятельность в нескольких местах на территории РФ, каждое из которых образует постоянное представительство, бухгалтерские регистры могут вестись в какомлибо одном месте, но раздельно по каждому месту осуществления деятельности. Они должны предоставляться по первому требованию налоговых органов, на территории которых осуществляется деятельность в Российской Федерации, и в приемлемые для них сроки.

Для ведения налогового учета иностранными юридическими лицами, осуществляющими деятельность в России через постоянные представительства, были разработаны специальные формы учета доходов и расходов и формы ведомостей.

Учет доходов и расходов должен включать все полученные доходы и все понесенные затраты по операциям постоянного представительства в течение учетного периода, за которое оно несет ответственность как на территории России, так и за границей.

Эти операции включают все товары, наличные средства, другие активы и услуги, предоставляемые головным офисом иностранного юридического лица или другими его обособленными подразделениями постоянному представительству в России, а также товары, наличные средства, другие активы и услуги, предоставляемые этим постоянным представительством головному офису или другим обособленным подразделениям иностранного юридического лица.

Имущество, передаваемое головным офисом постоянному представительству, учитывается последним по стоимости этого имущества у головного офиса на момент передачи с учетом фактически произведенных затрат по его транспортировке, установке, таможенных платежей и других затрат.

В случае необходимости (при проведении проверок, подготовке разъяснений по письмам налогоплательщиков и т.п.) налоговые органы могут запросить описание учетной системы, принятой иностранным юридическим лицом. Сведения об учетной системе включают информацию о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, оценке готовой продукции, производственных запасов и незавершенного производства, принятом бухгалтерском стандарте, плане счетов и их кодах и др.

Ведение счетов должно осуществляться таким способом, чтобы можно было указать, каким образом были заполнены декларации, ведомости, формы, предусмотренные Инструкцией, т.е. должна быть ясная связь между записями в счетах и формах учета.

При проведении контрольной работы (камеральных и документальных проверках) налоговые органы также могут запросить сведения о долгосрочных контрактах, лизинговых и арендных сделках, сделках по расширению имущественных прав, гарантийных обязательствах по продукции и услугам и другие сведения.

Все записи в бухгалтерских регистрах отделений иностранных юридических лиц должны подтверждаться документами, в частности контрактами, заключенными при участии отделения, выписками из банковских счетов, счетамифактурами и т.п. Наличные выплаты, как в рублях, так и в иностранной валюте также должны подтверждаться соответствующими первичными документами (ведомости на выдачу заработной платы, расходные ордера, расписки и т.п.).

Формами учета предусмотрена детализация прямых затрат по статьям. При этом особое внимание уделяется правильности учета заработной платы и других выплат персоналу отделения и другим привлекаемым российским и иностранным гражданам.

При постатейном распределении непрямых затрат необходимо иметь заполненный список, показывающий, какие затраты вовлечены в постатейное распределение, и перечень соответствующих статей. Числовые значения непрямых затрат, включенных в постатейное распределение, должны быть подтверждены независимым аудитором, если их невозможно удостоверить иным способом, приемлемым для налоговых органов. Объяснения используемых методов распределения, включая особенности того, как распределяются издержки и доходы между головным офисом и соответствующими отделениями, должны прилагаться к отчету.

Издержки, понесенные головным офисом и распределенные постоянному представительству, дебетуются у представительства на счету издержек с одновременным кредитованием счета головного офиса.

Для определения налоговых обязательств отделения иностранного юридического лица в соответствии с внутренним законодательством России и международными договорами, в том числе для установления обоснованности применения тех или иных налоговых льгот, доходы должны быть специфицированы по каждому виду деятельности отделения. Должна иметься возможность проверить все фактически полученные доходы и понесенные расходы, касающиеся каждого вида деятельности.

Вся учетная документация, включая первичные документы с приложениями, контракты, корреспонденции, бухгалтерские записи и любые другие документы, относящиеся к налоговому учету отделения, должны храниться в течение 6 лет, т.е. в течение срока, установленного статьей 24 Закона России об основах налоговой системы для бесспорного взыскания недоимок по налогам с юридических лиц.

Если иностранное юридическое лицо не выполняет требований, установленных Инструкцией, налоговые органы могут обязать его вести учет в полном объеме на территории России. Указанное также применяется к иностранным юридическим лицам – резидентам тех стран, из которых невозможно получить данные учета для проверки. В таких случаях данные учета должны храниться в России и быть подготовлены по запросу.

Для отделений иностранных юридических лиц, деятельность которых не приводит к образованию постоянного представительства, либо в случае когда налоговый статус (постоянное представительство или нет) отделения иностранного юридического лица не может быть определен заранее, но иностранное юридическое лицо предполагает, что его деятельность в России не будет образовывать постоянного представительства, оно может обратиться в соответствующий налоговый орган для согласования ведения налогового учета по упрощенной форме.

Упрощенная форма предполагает ведение только ведомостей учета прихода и расхода денежных средств.

3. Налогообложение иностранных юридических лиц

3.1. Налоговые соглашения

При обложении налогом на прибыль иностранных юридических лиц важное значение имеет налоговая юрисдикция того или иного государства. Этот вопрос решается на основе двух критериев: резидентства и территориальности. Первый критерий предусматривает, что доходы резидентов данной страны (полученные как на территории страны, так и за ее пределами) подлежат обложению в этой стране. Напри мер, в Великобритании корпорационным налогом облагается прибыль нерезидентов в случае, если они осуществляют торговлю в Великобритании через свои филиалы или отделения.

До настоящего времени между различными странами существовали значительные различия в определении резидентства, что приводило к случаям двойного резидентства в отношении некоторых компаний. Решение этой проблемы производится путем заключения соглашений между странами. В них окончательным критерием обычно является место расположения центра фактического руководства. Этот критерий получил широкое распространение и включен в качестве рекомендаций в типовые проекты налоговых соглашений.

Критерий территориальности основывается на национальной принадлежности источника дохода. Он устанавливает, что налогообложению в данной стране подлежат только доходы, извлеченные на ее территории. При этом любые доходы, получаемые за рубежом, освобождаются от налогов в этой стране.

В связи с тем, что нет единообразия в применении этих критериев во всех странах, возникает, упомянутая выше, проблема двойного налогообложения. Решение этой проблемы затруднено, так как выбор критерия связан с национальными интересами различных стран. Так, для стран, компании которых получают значительные прибыли от их зарубежной деятельности и от капиталов, помещенных за рубежом, желательно разграничение налоговой юрисдикции на основе критерия резидентства, а для стран, в экономике которых значительное место занимает иностранный капитал, желателен критерий территориальности.

Отдельные страны применяют различные сочетания этих критериев. США, Великобритания берут за основу критерий резидентства, который в зависимости от конкретных интересов страны дополняется территориальным критерием. Страны Латинской Америки устанавливают налоговую юрисдикцию на основе преимущественного применения критерия территориальности, который имеет важное значение в налоговой практике Франции, Швейцарии и других стран.

Соглашения по вопросам налогообложения направлены на урегулирование налоговых взаимоотношений между странами путем закрепления за каждым государством права налогообложения определенных видов доходов, получаемых юридическими и физическими лицами из одной страны в другой стране, а также имущества этих лиц, расположенного на территории другого государства.

На практике встречаются две группы налоговых соглашений: специальные (ограниченные) которые регулируют ограниченный круг вопросов (международные перевозки, таможенные пошлины, льготный налоговый режим и т.д.), и общие, наиболее распространенные.

При заключении налоговых соглашений государства решают следующие основные задачи:

• определение схемы устранения двойного налогообложения. За каждым из договаривающихся государств закрепляется исключительное право взимать налоги с того или иного дохода;

• установление механизма двойного налогообложения, когда право налогообложения сохраняется за обоими государствами;

• защита плательщика от дискриминационного обложения в других государствах;

• взаимный обмен информацией с целью выполнения конвенции и выявления уклоняющихся от налога.

При этом рассматриваются четыре группы вопросов: сфера применения конвенции; распределение налогов между государствами; устранение двойного налогообложения; правила поведения. Определяются также перечень лиц и виды налогов, которые регулируются этим соглашением, а также понятийный аппарат (лицо, компания, резидент, постоянное представительство и др.).

Как правило, двойное налогообложение устраняется либо методом освобождения, либо предоставления налогового кредита.

Во всех соглашениях, заключенных бывшим СССР, предусматривается применяемое на взаимной основе и при выполнении соответствующих условий полное либо частичное освобождение отдельных видов доходов и имущества от налогообложения в одном из государств, а также процедура устранения двойного налогообложения доходов и имущества.

С помощью таких соглашений достигается разграничение налоговой юрисдикции в отношении доходов юридических и физических лиц между налоговыми властями стран партнеров, устраняется возможность неправомерного применения в одностороннем порядке национального режима налогообложения.

В период с 1976 по 1991 г. бывшим СССР было заключено 22 соглашения по налоговым вопросам с различными странами, которые признаны действующими нотой МИД Российской Федерации от 13 января 1992 г. о выполнении обязательств по международным договорам, 9 соглашений заключено Российской Федерацией.

Соглашения построены на принципах двусторонних договоренностей между странами – партнерами, за исключением соглашений между странами – бывшими членами СЭВ, которые заключены на многосторонней основе.

При наличии общего или специальных налоговых соглашений для каждой из сторон и при выполнении установленных этими актами условий предусматривается льготный режим налогообложения определенных видов доходов и имущества.

Льготы по налогообложению юридических и физических лиц различаются в зависимости от конкретных соглашений. Отсутствие соглашения не дает права на получение какихлибо специальных налоговых льгот в стране – источнике дохода. В этом случае применяется национальное налоговое законодательство страны, где получен доход.

Действующие соглашения по вопросам налогообложения позволяют определить налоговый статус иностранных или российских юридических и физических лиц, осуществляющих разрешенную в установленном порядке деятельность.

В общих налоговых соглашениях, как правило, предусматривается, что положения данного соглашения не затрагивают других действующих соглашений, в которых какимлибо образом регулируются вопросы налогообложения и которые были заключены ранее или могут быть заключены между договаривающимися государствами. Однако в том случае, если общее налоговое соглашение предусматривает более благоприятный налоговый режим, применяется это соглашение.

Положения соглашений по вопросам налогообложения не затрагивают налоговых привилегий сотрудников дипломатических и консульских представительств (включая приравненные к ним другие организации и учреждения), установленных общими нормами международного права или на основании международных соглашений.

Все доходы, получаемые иностранными юридическими лицами от источников на территории Российской Федерации, подразделяются на доходы, получаемые от деятельности через постоянное представительство, и доходы, не связанные с деятельностью через постоянное представительство.

3.2. Налогообложение прибыли и доходов иностранных юридических лиц

Плательщиками налога на прибыль являются иностранные юридические лица, которые осуществляют предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства.

Иностранные юридические лица, получающие доход, не связанный с их деятельностью через постоянные представительства, являются плательщиками налога с дохода, получаемого с источника в Российской Федерации.

Под постоянным представительством иностранного юридического лица в Российской Федерации для целей налогообложения, как было определено выше, понимаются филиал, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое постоянное место регулярного осуществления деятельности по извлечению дохода на территории России или за границей, а также любые организации и физические лица, уполномоченные иностранными юридическими лицами осуществлять представительские функции в Российской Федерации.

Эта деятельность может быть связана с разработкой природных ресурсов, проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию оборудования, эксплуатацией игровых автоматов, продажей продукции с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих иностранному юридическому лицу или арендуемых им складов, оказанием услуг и осуществлением иных видов деятельности по извлечению дохода.

Иностранное юридическое лицо может также рассматриваться как имеющее постоянное представительство в случае, если оно осуществляет предпринимательскую деятельность в РФ через российскую организацию или физическое лицо, которые на основании договорных отношений с иностранным юридическим лицом представляют его интересы в Российской Федерации, действуют от его имени и имеют полномочия, в частности, на заключение контрактов от имени данного иностранного юридического лица или имеющие полномочия обговаривать существенные условия контрактов.

Существенными могут быть признаны условия контрактов, определяющие цену поставляемых товаров (работ, услуг), валюту цены и валюту платежа, сроки поставки и т.п.

Если российская организация или физическое лицо осуществляют эту деятельность в рамках своей основной (обычной) деятельности, то такая организация или физическое лицо не рассматриваются как постоянное представительство иностранного юридического лица, а являются, в терминах международных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, агентами с независимым статусом. При этом оно является как юридически, так и экономически независимым от этого лица. К таким независимым агентам относятся внешнеторговые организации, осуществляющие закупки товаров у иностранных фирм поставщиков от своего имени или от имени российских предприятийзаказчиков товаров, брокеры, дилеры, другие специализированные посредники.

Термин »постоянное представительство» применяется только для определения налогового статуса иностранного юридического лица или его агента и не имеет организационно правового значения. Постоянным представительством может быть филиал иностранного юридического лица, представительство, любое иное место осуществления деятельности в зависимости от того, попадает ли такая деятельность по законам РФ и международным соглашениям об избежании двойного налогообложения под определение постоянного представительства.

Установление наличия или отсутствия постоянного представительства относится к одним из наиболее важных и в то же время наиболее сложных вопросов международного налогообложения как с теоретической точки зрения, так и с точки зрения реализации процедуры установления постоянного представительства налоговыми органами. В этой области остается еще ряд вопросов, требующих в первую очередь теоретической доработки (уточнения критерия постоянства осуществления деятельности, определения деятельности, носящий подготовительный характер, степени зависимости лица от представляемого им предприятия и т.п.).

Каждая строительная площадка с момента начала работ рассматривается как образующая отдельное постоянное представительство. Расчет налоговых обязательств осуществляется по каждой отдельной строительной площадке.

Для определения продолжительности существования строительного объекта в налоговыъх целях следует исходить из того, что строительная площадка существует с момента подписания акта о передаче площадки подрядчику. Моментом окончания существования стройплощадки является дата подписания акта о сдаче объекта в эксплуатацию. Строительный участок не прекращает существования, если работы на нем временно приостановлены.

Если иностранное юридическое лицо, действуя через постоянное представительство и являясь генеральным подрядчиком, поручает выполнение части подрядных работ другим лицам (субподрядчикам), то период времени, затраченный субподрядчиками на выполнение работ, считается временем, затраченным самим генеральным подрядчиком. При этом если субподрядчики – иностранные юридические лица, их деятельность со дня начала работы на данной строительной площадке также рассматривается как постоянное представительство самого субподрядчика.

3.3. Постановка иностранных юридических лиц на учет в налоговых органах

Иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность в Российской Федерации, обязаны встать на учет в налоговом органе независимо от того, будет ли в дальнейшем их деятельность признана налоговым органом подлежащей налогообложению или нет в соответствии с законодательством Российской Федерации и международными соглашениями.

Иностранные юридические лица подлежат постановке на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности в России. Если иностранное юридическое лицо осуществляет деятельность в нескольких местах на территории Российской Федерации, то оно обязано встать на учет в каждой соответствующей государственной налоговой инспекции.

При постановке на налоговый учет в Российской Федерации иностранные юридические лица обязаны руководствоваться Положением »Об особенностях учета в налоговых органах организаций, образованных в соответствии с законодательством иностранных государств, и международных организаций», утвержденным ГНС РФ от 20.09.96 г. № ВА406/57н и вступившем в действие с 15 ноября 1996 г. Данное положение разработано в соответствии с Инструкцией ГНС РФ »О порядке учета налогоплательщиков», утвержденной приказом ГНС РФ от 13.06.96 г. № ВА312\45 и в связи с этим во всех случаях, особо не оговоренных в этом Положении, применяются нормы вышеуказанной Инструкции.

Необходимо отметить, что выпущенное ГНС РФ Положение является нормативным документом, который впервые на федеральном уровне подробно регламентирует вопросы, связанные с налоговым учетом иностранных юридических лиц. Налоговый учет их осуществляется на основании дифференцированного подхода в зависимости от степени вовлеченности в предпринимательскую деятельность на территории России.

Иностранное юридическое лицо может вести в Российской Федерации через свое отделение деятельность, иметь активные доходы, т.е. непосредственно выполнять работы, оказывать услуги. Кроме того, иностранное юридическое лицо может получать на территории Российской Федерации пассивные доходы, не связанные с деятельностью, через отделение. К пассивным доходам, в частности, относятся проценты, дивиденды, доходы от отчуждения имущества, лицензионные платежи и др.

В зависимости от активного или пассивного участия в деятельности на территории Российской Федерации объем требований к иностранному юридическому лицу при его регистрации в налоговых органах колеблется от максимальных (при осуществлении деятельности на территории РФ через отделение) до самых минимальных (когда налоговый учет может быть осуществлен на основе всего лишь уведомления).

Перечень документов, необходимых для представления в налоговые органы для постановки на учет иностранного юридического лица, приводится в табл.1. Указанные документы подаются в налоговые органы иностранным юридическим лицом или его уполномоченным представителем.

При осуществлении учет идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) иностранному юридическому лицу присваивается в следующих случаях:

• при наличии у него одного или нескольких отделений, осуществляющих деятельность в России в течение одного месяца;

• при наличии у него имущества в России, не связанного с его деятельностью через отделение;

• в целях проведения расчетов по налогу на добавленную стоимость.

Таблица 1

Деятельность иностранного юр. лица	Документы для постановки на налоговый учет
Деятельность иностранного юр. лица	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	ИНН
Иностранное юр. лицо осуществляет или намеривается осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение более чем одного месяца	+	+	+	+	+									+
Отделение иностранного юр. лица стоит на учете в налоговом органе и имеет на его территории другое место деятельности						+

Продолжение табл.1

Деятельность иностранного юр. лица

Документы для постановки на налоговый учет

ИНН

Отделение иностранного юр. лица стоит на учете в налоговом органе и открывает на его территории новое отделение, обособленное и функционально не связанное с ранее открытым

₊

Отделение иностранного юр. лица стоит на учете в налоговом органе и открывает отделение на территории другого налогового органа

Иностранное юр. лицо осуществляет или намеривается осуществлять деятельность в РФ менее одного месяца в году

Интересы иностранного юр. лица на территории РФ представляет какаялибо организация или физ. лицо

Иностранное юр. лицо получает пассивные доходы из источников на территории РФ

Иностранное юр. лицо имеет имущество на территории РФ

Для расчетов с иностранными юр. лицами по НДС

Иностранное юр. лицо открывает счет в уполномоченном банке на территории РФ (кроме банков и иных кредитнофинансовых учреждений)

Примечания:

1. Форма 2001 FE (1996) » Заявление о постановке на учет и присвоение идентификационного номера налогоплательщика».

2. Форма 2101 FE (1996) »Карта постановки на учет».

3. Легализованные выписка из торгового реестра или сертификат об инкорпорации или другой документ аналогичного характера, содержащий информацию об органе, зарегистрировавшем иностранную организацию, о регистрационном номере, дате и месте регистрации, с нотариально заверенным переводом на русский язык. Вместо подлинников указанных документов могут быть представлены нотариально заверенные копии. Для организаций, создание которых не требует специальной регистрации (внесение в торговый реестр и т.п.), легализованные копии учредительных документов с нотариально заверенным переводом на русский язык.

4. Решение уполномоченного органа иностранного юридического лица о создании отделения в РФ или копия контракта, на основании которого осуществляется деятельность в РФ, с нотариально заверенным переводом на русский язык.

5. Доверенность, выданная иностранным юридическим лицом на главу (управляющего) отделения или его заместителя, с нотариально заверенным переводом на русский язык.

6. Уведомление произвольной формы, в котором должны содержаться сведения о ранее присвоенном ИНН, о виде деятельности, дате ее начала, адрес места осуществления деятельности, главе (управляющем) или его заместителе.

7. Копия первого экземпляра Карты по форме 2101 FE (1996), выданной налоговой инспекцией, где иностранное юридическое лицо состоит на налоговом учете.

8. Форма 1011 FE (1996) »Уведомление об источниках доходов в РФ».

9. Форма 2201 FE (1996) »Уведомление о постоянном представительстве».

10. Копия соглашения (договора, контракта), определяющего взаимоотношения между российским и иностранным юридическим лицом (при наличии) или между физическим лицом и иностранным юридическим лицом (при наличии).

11. Легализованные копии учредительных документов иностранного юридического лица с нотариально заверенным переводом на русский язык (в случае, если российская организация или физическое лицо являются одним из его учредителей или владельцем доли акционерного капитала).

12. Форма 3803 FE (1996) »Уведомление иностранного юридического лица об имуществе в РФ».

13. Форма 2202 FE (1996) »Уведомление».

Инструкцией Госналогслужбы РФ от 16 июня 1995 г. №34 »О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» предусмотрена необходимость представления в налоговые органы иностранными юридическими лицами, имеющими источник доходов на территории Российской Федерации, уведомления об источниках доходов. Оно должно направляться в месячный срок с момента возникновения права на получение доходов или начала деятельности, не осуществляемой через отделения иностранного юридического лица.

Введение положения о представлении в налоговые органы сведений об источниках доходов связано не столько с усилением контроля за получением иностранными юридическими лицами доходов из источников в Российской Федерации и их налогообложением, а в большей степени с необходимостью более четкого соблюдения положений соглашений об избежании двойного налогообложения, включая создание в необходимых случаях действенного механизма предварительного освобождения от удержания налогов у источника выплаты.

3.4. Порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль

Налог на прибыль иностранного юридического лица исчисляется налоговым органом по месту осуществления деятельности в Российской Федерации.

Расчеты налоговых обязательств отделений иностранных юридических лиц, осуществляющих строительные работы в России, производятся по каждой отдельной строительной площадке. Консолидация отчетности и налоговых обязательств одного и того же иностранного юридического лица по нескольким объектам строительных работ, если деятельность на них будет приводить к возникновению постоянных представительств, не допускается.

Налог на прибыль постоянного представительства иностранного юридического лица, осуществляющего строительномонтажные работы, уплачивается им ежегодно. При этом если прибыль по долгосрочным договорам на выполнение подрядных работ признается постоянным представительством по мере выполнения отдельных этапов работы, то уплаченная по итогам соответствующего отчетного года сумма налога является окончательной.

Если прибыль признается постоянным представительством по мере завершения и сдачи всей работы, то сумма уплаченных ежегодных платежей может корректироваться. В случае если по итогам выполнения всей работы, фактически уплаченные суммы налога на прибыль превысят окончательные налоговые обязательства постоянного представительства, то суммы переплаченного налога могут возмещаться налоговыми органами в течение месяца после сдачи налоговой декларации или засчитываться в счет предстоящих платежей в бюджет.

Налогообложению подлежит прибыль постоянного представительства, определяемая как разница между выручкой от реализацией продукции (работ, услуг) без НДС, специального налога и акцизов, других доходов, и затратами, непосредственно связанными с осуществлением деятельности иностранного юридического лица в России, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как на территории России, так и за границей.

В состав расходов постоянного представительства, понесенных за границей, могут включаться только те расходы, понесенные за рубежом, которые связаны с осуществлением деятельности постоянного представительства в России, такие, как расходы на заработную плату иностранных сотрудников, работающих в постоянном представительстве, командировочные расходы, расходы на подготовку российских сотрудников отделения, другие расходы, понесенные в России и оплаченные головным офисом иностранного юридического лица.

Для расчета прибыли иностранного юридического лица в связи с деятельностью в России основным методом является прямой метод, т.е. определение прибыли как разницы между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и затратами по ее производству.

В случае, если не представляется возможным прямо определить прибыль, полученным иностранным юридическим лицом в связи с деятельностью в России, предусмотрен ряд последовательно применяемых условных методов, позволяющих расчетным путем определить налоговые обязательства на основании валового дохода из всех источников или на основании расходов, связанных с такой деятельностью.

При условном методе расчета прибыли иностранных юридических лиц расчет производится исходя из нормы рентабельности 25%.

При этом прибыль, подлежащая налогообложению, рассчитывается следующим образом:

• при определении налогооблагаемой прибыли на основе полученных доходов применяется коэффициент 0,2;

• при определении налогооблагаемой прибыли на основе понесенных расходов, связанных с деятельностью в Российской Федерации, применяется коэффициент 0,25.

При включении в состав доходов постоянных представительств доходов, полученных от источников в России и подвергшихся предварительному обложению налогом при их выплате, иностранным юридическим лицам предоставляется зачет на сумму ранее уплаченных налогов.

Иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность на территории России через постоянные представительства и другие обособленные подразделения, производят все расчеты по платежам в бюджеты различных уровней в рублях или в иностранной валюте только через счета, открываемые в уполномоченных банках на территории Российской Федерации.

Иностранное юридическое лицо, осуществляющее деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, не позднее 15 апреля года, следующего за отчетным, представляет в налоговый орган по месту регистрации постоянного представительства отчет о деятельности в Российской Федерации (в произвольной форме), а также декларацию о доходах. При прекращении деятельности до окончания календарного года указанные документы должны быть представлены в течение месяца со дня ее прекращения.

Если иностранное юридическое лицо имеет в Российской Федерации несколько зарегистрированных в целях налогообложения постоянных представительств, декларация о доходах подается в каждый из соответствующих налоговых органов, на территории которого зарегистрировано постоянное представительство иностранного юридического лица.

Налоговый орган исчисляет сумму налога на прибыль иностранного юридического лица и выписывает платежное извещение в месячный срок с даты представления декларации о доходах.

Налог на прибыль исчисляется налоговым органом в рублях и уплачивается иностранным юридическим лицом в безналичном порядке в рублях или по желанию плательщика в иностранной валюте, покупаемой банками Российской Федерации и пересчитанной в рубли по курсу, котируемому Центральным банком Российской Федерации, действующему на день уплаты налога, в сроки, указанные в платежном извещении. На сумму исчисленного налога плательщику выдается платежное извещение, корешок которого служит основанием для ведения книги лицевых счетов.

Срок уплаты налога в платежном извещении устанавливается в один месяц с даты его выписки.

Излишне внесенные суммы налога засчитываются в счет очередных платежей или возвращаются плательщику налоговым органом в десятидневный срок со дня получения его письменного заявления.

3.5. Налогообложение доходов иностранных юридических лиц, не связанных с

деятельностью в РФ через постоянное представительство

Иностранные юридические лица, получающие доходы из источников, находящихся на территории Российской Федерации, подлежат обложению налогом на доходы у источника выплаты. К доходам из источников в Российской Федерации, в частности, относятся следующие доходы:

• дивиденды, выплачиваемые российскими резидентами, а также доходы от распределенной в пользу иностранного участника прибыли созданного в Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями;

• доходы, получаемые от долевого участия иностранных партнеров в деятельности товариществ;

• дополнительные вознаграждения акционеров в денежной или иной форме;

• прибыль, распределяемая чековыми инвестиционными фондами (специализированными инвестиционными фондами приватизации);

• процентный доход от:

долговых обязательств любого вида, включая суммы, начисляемые российскими банками по корреспондентским счетам иностранных банков, выплачиваемые иностранным юридическим лицам по привлеченным кредитам, депозитам, в том числе краткосрочным, от облигаций с правом на участие в прибылях компании и конвертируемых облигаций, по векселям и другим ценным бумагам;

премий, выплачиваемых при погашении ценных бумаг, ранее реализованных с дисконтом;

штрафов и пени за нарушение договорных и долговых обязательств:

• доходы от использования авторских прав:

вознаграждение за использование авторских прав, включая право на издание произведений литературы, искусства и науки, право на использование кинематографических произведений, в том числе художественных фильмов и видеокассет как для просмотра в кинотеатрах, так и на телевидении, а также для записей для радиовещания;

• доходы от использования изобретения, полезной модели, промышленного образца, торговой марки, товарного знака, знака обслуживания других аналогичных активов, а также деловой репутации (престижа), контактов, клиентов и кадров компании;

• доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в том числе лизинговых операций, рассчитываются исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом суммы возмещения стоимости лизингового имущества (при финансовом лизинге), платы лизингодателю в качестве компенсации за использованные им кредитные ресурсы на приобретение имущества и суммы налога на лизинговое имущество;

• доходы от отчуждения имущества:

а) акций и других ценных бумаг;

б) долговых требований;

в) имущества отделения, которое иностранное юридическое лицо имеет на территории Российской Федерации;

г) морских, речных и воздушных судов, железнодорожного транспорта и автотранспортных средств, используемых на международных перевозках, и движимого имущества, относящегося к таким перевозкам;

д) имущества, находящегося на территории Российской Федерации.

Такие доходы рассчитываются на основе превышения суммы реализации имущества над стоимостью его приобретения.

Премии по прямому страхованию и сострахованию, премии по перестрахованию, а также проценты на премии, формируемые российскими страховщиками по договорам, переданным в перестрахование иностранных перестраховщиков, и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру. При этом доходы от премий по прямому страхованию и сострахованию рассчитываются исходя из полной суммы премии, умноженной на коэффициент 0,25. Доходы от премий по перестрахованию – с применением коэффициента 0,125.

Другие доходы, получение которых не связано с деятельностью через постоянное представительство, в частности за работы и любого рода услуги, выполненные и предоставленные на территории Российской Федерации, в том числе за:

а) выдачу компанией лицензии на производство или продажу товаров или услуг под фирменным наименованием данной компании;

б) право на использование программ для ЭВМ и баз данных;

в) использование технической, организационной или коммерческой информации (»ноухау»), в том числе секретной формулы или процесса;

г) управленческие услуги;

д) оказание содействия, необходимого для установки и эксплуатации оборудования, линий механизмов и приспособлений;

е) оказание содействия, необходимого для эффективного использования имущества или пользования предоставленными правами;

ж) консультации, содействие и услуги, связанные с осуществлением управления любым научным, промышленным или коммерческим проектом, планом, процессом или предприятием с иностранными инвестициями;

з) услуги и консультации, оказываемые иностранной компанией своим дочерним компаниям, в связи с осуществлением последними предпринимательской деятельности в Российской Федерации, а также за услуги и консультации, предоставляемые в пользу представительства головным офисом иностранного юридического лица;

и) услуги по эмиссии (включая доходы от проведения самостоятельной эмиссии и доходы о услуг по ее обслуживанию) и размещению акций любого лицарезидента Российской Федерации;

к) перевозку всеми видами транспорта – фрахт;

л) реализацию на территории Российской Федерации ввозимых изза границы товаров на условиях договоров торгового посредничества с российскими предприятиями. При этом доходом, источник которого находится на территории РФ, считается доход, выплачиваемый иностранному юридическому лицу в виде разницы или части разницы между назначенной им ценой реализации и более выгодной ценой, по которой предприятие – посредник осуществило продажу поставленных для реализации товаров.

При отсутствии документов, свидетельствующих о ввозе иностранным юридическим лицом товаров изза границы для их реализации на территории Российской Федерации, доходом, источник которого находится на территории РФ, считается валовая выручка, выплаченная иностранному юридическому лицу за реализованный товар.

Доходы иностранного юридического лица, полученные по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного иностранного юридического лица, и связанные с экспортом в Российской Федерации товаров, налогообложению у источника не подлежат.

Суммы доходов от фрахта, выплачиваемые иностранным юридическим лицом в связи с осуществлением морских, воздушных, железнодорожных, автомобильных и иных международных перевозок, облагаются налогом по ставке 6%, дивиденды и проценты – по ставке 15, остальные доходы – по ставке 20%.

Налог с доходов иностранных юридических лиц из источников в Российской Федерации удерживается лицом, выплачивающим доход иностранному юридическому лицу, в валюте, в которой производится выплата, с полной суммы дохода при каждом перечислении платежа и зачисляется в бюджет в порядке, установленном законодательством РФ.

При этом не имеет значения, в каком виде будет произведена выплата дивидендов: в денежном, натуральном, какомлибо другом, в виде наличного или безналичного платежа иностранному участнику, путем зачета требований или в какойлибо другой форме. Под выплатой подразумевается также реинвестирование распределенного в пользу иностранного участника дохода на увеличение его доли в уставном капитале предприятия – резидента. Для целей налогообложения не имеет значения направление выплаты: распоряжение иностранного участника своими доходами в пользу третьих лиц, своих представительств в других странах и т.д.

В случае если доходы от долевого участия, в том числе дивиденды, выплачиваются иностранным участникам предприятий с иностранными инвестициями и партнерам товариществ акциями, облигациями, товарами либо любым иным способом, зачислению в бюджет подлежит сумма налога в иностранной валюте или в рублях по курсу ЦБ РФ на дату совершения этой операции, рассчитанная исходя из величины распределенной в пользу этого иностранного участника части чистой прибыли (рублевой) предприятиярезидента.

Лица, выплачивающие доход иностранным юридическим лицам ежеквартально, в сроки, установленные для представления квартальной бухгалтерской отчетности российскими предприятиями, представляют информацию о суммах выплаченных доходов и удержанных налогов в тот налоговый орган, в котором это российское лицо состоит на налоговом учете.

Для возврата налога в установленных случаях иностранное юридическое лицо, имеющее фактическое право на получение дохода, представляет в органы Государственной налоговой службы Российской Федерации заявление по установленной форме с официальным подтверждением факта постоянного местопребывания данного лица в стране, с которой имеются действующие межправительственные (межгосударственные) соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенные бывшим СССР и Российской Федерацией.

При подаче заявления о возврате сумм удержанных налогов соответствующий налоговый орган в установленные сроки рассматривает заявление и осуществляет возврат излишне взысканных и уплаченных налогов. В заявление могут включаться как разовые доходы, так и доходы, полученные в течение какоголибо периода.

Заявления, поданные по истечении года со дня получения дохода, к рассмотрению не принимаются.

Если получаемые иностранным юридическим лицом доходы от источников в РФ имеют регулярный и однотипный характер и эти доходы в соответствии с международным соглашением об избежании двойного налогообложения не подлежат обложению налогом в Российской Федерации, то иностранное юридическое лицо, имеющее фактическое право на получение таких доходов, может подать заявление в местный налоговый орган о неудержании налога у источника.

Налоговый орган в двухнедельный срок рассматривает заявление и в случае соответствия указанных в нем сведений положениям конкретного соглашения об избежании двойного налогообложения дает разрешение на неудержание налога у источника выплаты.

Основные положения по налогу на доходы иностранных юридических лиц можно представить в виде таблицы:

Таблица 2

Основание	Закон РФ от 27.12.91 №21161 (в редакции от 04.05.99). Инструкция ГНС РФ № 34 от 16.06.95 (в редакции от 31.12.97).
Плательщики	Иностранные юридические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность на территории РФ через постоянные представительства и без представительства. Российские юридические лица, выплачивающие доходы иностранным юридическим лицам.
Особенности	Иностранные организации уплачивают налог на прибыль по месту их постановки на учет в налоговом органе.
Налоговая база	Доходы иностранных юридических лиц.
Ставки налогов на доходы	6% от доходов по фрахту. 15% от дивидендов и процентов. 20% по остальным доходам.
Источники уплаты	Доходы предприятия.
Льготы	Налог не взимается: с дивидендов и доходов от долевого участия иностранных юридических лиц, а также с перечисленной прибыли филиалов иностранных юридических лиц, созданных на территории РФ при исполнении соглашения о разделе продукции.
Распределение федеральный/ местный бюджеты	100% в Федеральный бюджет.
Сроки уплаты	Одновременно с каждой выплатой полученного дохода.

4. Анализплатежеспособности и финансовой устойчивости предприятия

4.1. Расчет показателей платежеспособности

Традиционные методы оценки платежеспособности и финансовой устойчивости базируются на довольно большом количестве показателей (коэффициентов), производных от структуры активов и пассивов баланса предприятия.

Платежеспособность выражается коэффициентами, измеряющими соотношения оборотных активов или отдельных их элементов с краткосрочной задолженностью, т.е. показывающими, в какой мере активы предприятия способны покрыть его долги.

Финансовая устойчивость выражается целым рядом коэффициентов, разносторонне оценивающих структуру баланса: соотношение заемных и собственных средств, доля собственных оборотных средств в капитале, доля имущества, составляющего производственный потенциал предприятия, в общей стоимости активов и т.д. Цель такого набора показателей – оценка степени независимости предприятия случайностей, связанных не только с условиями рынка, но и с обычными срывами договоров, неплатежами и др.

В условиях массовой неплатежеспособности предприятий и практического применения ко многим их них процедуры банкротства объективная и точная оценка их финансового состояния приобретает первостепенное значение. Главными критериями оценки финансового состояния являются показатели платежеспособности и финансовой устойчивости предприятия.

Традиционная схема оценки – расчет по балансовым данным коэффициентов финансовой устойчивости и платежеспособности и сопоставление их уровней с так называемыми нормативными уровнями, установленными либо экспертно, либо официально.

Платежеспособность предприятия принято измерять тремя коэффициентами:

коэффициентом ликвидности;

промежуточным коэффициентом покрытия;

общим коэффициентом покрытия (или коэффициентом текущей ликвидности).

Все три показателя измеряют отношение оборотных активов предприятия к его краткосрочно задолженности. В первом коэффициенте в расчет принимаются самые ликвидные оборотные активы – денежные средства и краткосрочные финансовые вложения, во втором к ним добавляется дебиторская задолженность, а в третьем и запасы, т.е. расчет коэффициента текущей ликвидности – это практически расчет всей суммы оборотных активов на 1 руб. краткосрочной задолженности. Этот показатель и принят в качестве официального критерия неплатежеспособности предприятия. Его преимущество перед двумя другими показателями платежеспособности в том, что он является обобщающим, учитывающим всю величину оборотных активов. Однако при этом необходимо иметь в виду, что составляющие суммы оборотных активов достаточно разнородны по степени ликвидности. Если денежные средства и краткосрочные финансовые вложения абсолютно ликвидные оборотные средства, то в составе дебиторской задолженности может быть безнадежная часть, а в составе запасов – труднореализуемые или вообще неликвидные материальные ценности. Оценка уровня коэффициента текущей ликвидности без учета этих обстоятельств может привести к неточным выводам.

Финансовая устойчивость предприятий принято оценивать достаточно большим количеством коэффициентов. К ним относятся:

коэф. обеспеченности запасов собственными оборотными средствами, рассчитываемый как частное от деления собственных оборотных средств на материальные оборотные активы;

коэф. реальной стоимости имущества – доля производственного потенциала в общей величине активов. В состав производственного потенциала входят основные средства, производственные запасы, НЗП, МБП;

коэф. маневренности собственных средств, т.е. отношение собственных оборотных средств к сумме капитала и резервов;

коэф. автономии предприятия – частное от деления капитала и резервов на общую величину пассивов;

коэф. долгосрочного привлечения заемных средств – отношение долгосрочных кредитов и займов ко всей сумме задолженности предприятия;

индекс постоянного актива, определяемый делением величины внеоборотных активов на стоимость капитала и резервов.

Названные коэффициенты не исчерпывают всех возможных комбинаций в измерении структурных соотношений бухгалтерского баланса.

Некоторые коэффициенты либо дублируют друг друга, либо противоречат друг другу, либо в настоящее время не имеют практического значения.

Многие из коэффициентов, коэффициент маневренности собственных средств и индекс постоянного актива, находятся в функциональной зависимости и при сложении, как правило, дают 1. Рост одного из них приводит к снижению другого. Кроме того, оценивать финансовую устойчивость по каждому из двух рассматриваемых коэффициентов нецелесообразно, т.к. их уровень зависит от структуры имущества и специфики деятельности предприятий, а рост (снижение) необязательно означает повышение (понижение) финансовой устойчивости.

Коэффициент автономии предприятия оценивает финансовую устойчивость с той же стороны, что и коэффициент соотношения заемных и собственных средств, т.е. повторяет последний.

Коэффициент долгосрочного привлечения заемных средств практически не работает, т.к. долгосрочные кредиты и займы у предприятий, как правило, отсутствуют; тем более предприятия едва ли могут сейчас выбирать между долгосрочными и краткосрочными кредитами и привлекать кредиты в наиболее целесообразных для себя формах.

Таблица 3

Показатели	На начало года	На конец года	Отклонение (+/)
			абсолют., руб.	относит., %
1.Краткосроч. задолженность, руб.	88,08	77,07	11,01	12,5
2. Оборотные активы, руб. в т.ч.	169,00	164,44	4,56	2,7
2.1. Запасы	131,37	85,00	46,37	35,3
2.2. Дебиторская задолженность с ожидаемыми платежами в теч. 12 месяцев		22,42	+22,42
Продолжение табл.3
Показатели	На начало года	На конец года	Отклонение(+/)
			абсолют., руб		Относит., %
2.3. Денежные средства и краткосрочные финансовые вложения	37,63	43,7	+6,07	+16,1
2.4. Прочие оборотные активы		13,32	+13,32
3. Собственные оборотные средства	80,92	87,37	+6,45	+8,0
4. Коэф. абсолютной ликвидности	0,43	0,57	+0,14	+32,5
5. Промежуточный коэффициент ликвидности	0,43	0,86	+0,43	+100,0
6. Коэф. текущей ликвидности	1,92	2,13	+0,21	+10,9
7. Коэффициент обеспеченности собственными средствами	0,48	0,53	+0,05	+10,4

По данным таблицы, предприятие имеет более высокий уровень платежеспособности на конец года, чем на начало. Об этом свидетельствует абсолютный рост значений коэффициентов платежеспособности. Коэффициент абсолютной ликвидности увеличился к концу отчетного периода на 0,14, что составляет 32,5%. Это произошло благодаря росту денежных средств и краткосрочных финансовых вложений в активе предприятия на 6,07 руб. или 16,1% и снижению краткосрочной задолженности на 11,01 руб. или 12,5%. Надо заметить, что данное снижение кредиторской задолженности благотворно повлияло на все коэффициенты платежеспособности.

Промежуточный коэффициент платежеспособности увеличился на 0,43 или на 100%. Такое большое увеличение произошло изза значительного увеличения дебиторской задолженности с ожидаемыми платежами в течение 12 месяцев и, как было отмечено ранее, роста денежных средств и краткосрочных финансовых вложений.

Коэффициент текущей ликвидности увеличился с начала отчетного периода на 0,21 или 10,9%. Этот показатель увеличился в меньшей степени, чем два других коэффициента. Случилось это потому, что одновременно со снижением краткосрочной задолженности снизилась и общая сумма оборотных активов. Увеличение в их составе дебиторской задолженности с ожидаемыми платежами в течение 12 мес., денежных средств и краткосрочных финансовых вложений и прочих оборотных активов, к сожалению, не смогло нейтрализовать отрицательного влияния снижения уровня запасов на 46,37 руб. или на 35,3%. В общей сложности оборотные активы снизились на 4,56 руб. или на 2,7%, что привело к соответствующим последствиям.

Надо отметить, что нормальным ограничением коэффициента абсолютной ликвидности является следующий диапазон Кал Î [0,2; 0,5], т.е. имеющиеся значения данного показателя находятся на приемлемом уровне как на начало отчетного периода, так и на конец отчетного периода.

Оценка нижней нормальной границы промежуточного коэффициента ликвидности выглядит так: Ккл ³ 1. Из этого следует, что рассчитанные значения коэффициента значительно ниже необходимого уровня, т.е. предприятию необходимо продолжать политику по увеличению как абсолютно ликвидных активов предприятия (денежные средства и краткосрочные финансовые вложения), так и дебиторской задолженности с ожидаемыми платежами в течение 12 месяцев.

Официально установленным ограничением коэффициента текущей ликвидности является следующее: Ктл ³ 2. На начало отчетного периода предприятие не обладает необходимым уровнем данного показателя, но к концу отчетного периода предприятию удается достигнуть требуемого уровня коэффициента.

В настоящее время в качестве официальных критериев платежеспособности предприятия принято два коэффициента: коэффициент текущей ликвидности и коэффициент обеспеченности собственными средствами. Именно по их уровням принимается решение, есть ли основание считать предприятие неплатежеспособным. Если хотя бы один из двух коэффициентов ниже минимального уровня, предприятие может быть признано неплатежеспособным.

Официально установленный уровень коэффициента обеспеченности собственными средствами составляет Ко ³ 0,1. Однако, как было показано в теоретической части, данный коэффициент находится в прямой зависимости от коэффициента текущей ликвидности. Если учесть это, то минимально необходимый уровень коэффициента обеспеченности собственными средствами равен 0,5. Исходя из этого, можно сделать вывод о том, что в начале отчетного периода предприятие далеко от того, чтобы признать его платежеспособным, т.к. уровни обоих коэффициентов ниже минимально необходимых.

На конец отчетного периода предприятие добилось значительных успехов, т.к. значения обоих коэффициентов находятся на требуемом уровне. Следовательно, предприятие в конце отчетного года может быть признано платежеспособным, что было достигнуто одновременным снижением краткосрочной задолженности и ростом собственных оборотных средств.

4.2. Расчет абсолютных показателей финансовой устойчивости

В ходе производственной деятельности на предприятии идет постоянное формирование (пополнение) запасов товарноматериальных ценностей. Для этого используются как собственные оборотные средства, так и заемные (долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы). Анализируя соответствие или несоответствие (излишек или недостаток) средств для формирования запасов и затрат, определяют абсолютные показатели финансовой устойчивости.

Для полного отражения разных видов источников (собственных средств, долгосрочных и краткосрочных кредитов и займов) в формировании запасов и затрат используются следующие показатели:

1. Наличие собственных оборотных средств.

Определяется как разница величины собственных средств и величины основных средств и вложений (внеоборотных средств):

Ес = Ис F,

где Ес наличие собственных оборотных средств;

Ис – источники собственных средств (итог разд. IV»Капитал и резервы»);

F – основные средства и вложения (итог разд. I »Внеоборотные активы»).

2. Наличие собственных оборотных средств и долгосрочных заемных источников для формирования запасов и затрат.

Определяется как сумма собственных оборотных средств и долгосрочных кредитов и займов:

Ет = Ес + Кт = (Ис + Кт) – F,

где Ет – наличие собственных оборотных средств и долгосрочных заемных источников для формирования запасов и затрат;

Кт – долгосрочные кредиты и заемные средства (итог разд. V баланса »Долгосрочные пассивы»).

3. Общая величина основных источников средств для формирования запасов и затрат.

Рассчитывается как сумма собственных оборотных средств, долгосрочных и краткосрочных кредитов и займов:

Е = Ет + Кt = (Ис + Кт + Кt) – F,

где Е – общая величина основных источников средств для формирования запасов и затрат;

Kt – краткосрочные кредиты и займы (итог разд. VI баланса »Долгосрочные пассивы»).

На основе этих трех показателей, характеризующих наличие источников, которые формируют запасы и затраты для производственной деятельности, рассчитываются величины, дающие оценку размера (достаточности) источников для покрытия запасов и затрат:

1. Излишек (+) или недостаток () собственных оборотных средств:

± Ес =Ес – Z ,

где Z – запасы и затраты (стр. 210 + стр. 220 разд. IIбаланса »Оборотные активы»).

2. Излишек (+) или недостаток () собственных оборотных и долгосрочных заемных источников формирования запасов и затрат:

± Et – Z = (Ec + Kт) – Z

3. Излишек (+) или недостаток () общей величины основных источников для формирования запасов и затрат:

± Е = Е – Z = (Ес + Кт +Кt) – Z

Показатели обеспеченности запасов и затрат источниками их формирования (± Ес; ± Ет; ± Е) являются базой для классификации финансового состояния предприятий по степени устойчивости.

При определении типа финансовой устойчивости следует использовать трехмерный (трехкомпонентный) показатель:

S = {S1(x1); S2(x2); S3(x3)},

где x1= ± Ec; x2 = ± Eт; x3 = ± E.

Функция S(x) определяется следующим образом:

S(x)= 1, если х ³ 0;

0, если х < 0.

Выделяются четыре основных типа финансовой устойчивости предприятия:

1.Абсолютная устойчивость финансового состояния.

Определяется условиями:

±Ec ³ 0;

±Eт ³ 0;

±E ³ 0.

Трехмерный показатель S = (1; 1; 1).

Абсолютная устойчивость финансового состояния показывает, что запасы и затраты полностью покрываются собственными оборотными средствами. Предприятие практически не зависит от кредиторов. Такая ситуация относится к крайнему типу финансовой устойчивости и на практике встречается довольно редко. Однако ее нельзя рассматривать как идеальную, так как предприятие не использует внешние источники финансирования в своей хозяйственной деятельности.

2. Нормальная устойчивость финансового состояния.

Определяется условиями:

±Ес < 0;

± Ет ³ 0;

± Е ³ 0.

Трехмерный показатель S = (0; 1; 1).

Предприятие оптимально использует собственные и кредитные ресурсы. Текущие активы превышают кредиторскую задолженность.

3. Неустойчивое финансовое состояние.

Определяется условиями:

± Ес < 0;

± Ет < 0;

± Е ³ 0.

Трехмерный показатель S = (0; 0; 1).

Неустойчивое финансовое состояние характеризуется нарушением платежеспособности: предприятие вынуждено привлекать дополнительные источники покрытия запасов и затрат, наблюдается снижение доходности производства. Тем не менее, еще имеются возможности для улучшения ситуации.

4. Кризисное (критическое) финансовое состояние.

Определяется условиями:

± Ес < 0;

± Ет < 0;

± Е < 0.

Трехмерный показатель S = (0; 0; 0).

Кризисное финансовое положение – это грань банкротства: наличие просроченных кредиторской и дебиторской задолженностей и неспособность погасить их в срок. В рыночной экономике при неоднократном повторении такого положения предприятию грозит объявление банкротства.

Таблица 4

Типы финансовой устойчивости предприятия

Типы финансовой устойчивости	Трехмерный показатель	Используемые источники покрытия затрат	Краткая характеристика
1. Абсолютная финансовая устойчивость	S = (1; 1; 1)	Собственные оборотные средства	Высокая платежеспоспособность; предприятие не зависит от кредиторов
2. Нормальная финансовая устойчивость	S = (0; 1; 1)	Собственные оборотные средства и долгосрочные кредиты	Нормальная платежеспособность; эффективное использование заемных средств; высокая
Продолжение табл. 4
Типы финансовой устойчивости	Трехмерный показатель	Используемые источники покрытия затрат	Краткая характеристика
доходность производственной деятельности
3. Неустойчивое финансовое состояние	S = (0; 0; 1)	Собственные оборотные средства, долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы	Нарушение платежеспособности; необходимость привлечения дополнительных источников; возможность улучшения ситуации
4. Кризисное финансовое состояние	S = (0; 0; 0)		Неплатежеспособность предприятия; грань банкротства

Для характеристики источников формирования запасов и затрат используются несколько показателей, отражающих различную степень охвата разных видов источников. Данные показатели представлены в следующей таблице:

Таблица 5

Показатели	На начало года	На конец года	Отклонение (+/)
Показатели	На начало года	На конец года	абсолют., руб	относит., %
1. Источники собственных средств	102,62	109,72	+7,1	+6,9
2. Основные средства и вложения	21,70	22,35	+0,65	+3,0
3. Долгосрочные кредиты и займы
4. Краткосрочные кредиты и займы	88,08	77,07	11,01	12,5
5. Наличие собственных средств	80,92	87,37	+6,45	+8,0
6. Наличие собственных средств и долгосрочных заемных источников для формирования запасов и затрат	80,92	87,37	+6,45	+8,0
7. Общая величина основных источников средств для формирования запасов и затрат	169,00	164,44	4,56	2,7

Таблица 6

Показатели	На начало года	На конец года	Отклонение (+/)
Показатели	На начало года	На конец года	Абсолют., руб	относит., %
1. Наличие собственных средств	80,92	87,37	+6,45	+8,0
2. Наличие собственных средств и долгосрочных заемных источников	80,92	87,37	+6,45	+8,0
3. Общая величина основных источников средств для формирования запасов и затрат	169,00	164,44	4,56	2,7
4. Запасы и затраты	131,37	85,00	46,37	35,3
5. Излишек или недостаток собственных оборотных средств	50,45	2,37	+48,08	+95,3
6. Излишек или недостаток собственных оборотных средств и долгосрочных заемных источников для формирования запасов и затрат	50,45	2,37	+48,08	+95,3
7. Излишек или недостаток общей величины основных источников для формирования запасов и затрат	+37,63	+79,44	+41,81	+111,1

Показатели обеспеченности запасов и затрат источниками их формирования являются базой для классификации финансового состояния предприятия по степени устойчивости.

Абсолютная и нормальная устойчивость финансового состояния характеризуется высоким уровнем рентабельности предприятия и отсутствием нарушений финансовой дисциплины.

Неустойчивое финансовое состояние характеризуется наличием нарушений финансовой дисциплины, перебоями в поступлении денежных средств на расчетный счет, снижением доходности деятельности предприятия.

Кризисное финансовое состояние характеризуется, кроме указанных признаков неустойчивого финансового состояния, наличием регулярных неплатежей (просроченных ссуд банков, просроченной задолженности поставщикам, наличием недоимок в бюджеты).

Для углубленного исследования финансовой устойчивости привлекаются данные формы №5 и учетных регистров. На основании этих источников информации устанавливаются суммы неплатежей и их причины.

Тип финансовой устойчивости определяется с помощью трехкомпонентного показателя. По данным наших расчетов трехмерный показатель принимает как в начале года, так и в конце следующий вид: S = (0; 0; 1), т.е. как на начало отчетного периода, так и на конец года предприятие имеет неустойчивое финансовое состояние. Оно характеризуется нарушением платежеспособности, необходимостью привлечения дополнительных источников покрытия, т.е. ситуацию можно улучшить.

Изза отсутствия у предприятия долгосрочных кредитов и займов второй элемент трехкомпонентного показателя равен нулю, т.е. для покрытия запасов и затрат одних собственных средств недостаточно. Уменьшение недостатка собственных средств для формирования запасов и затрат к концу года произошло не изза их увеличения (оно довольно незначительно), а изза резкого снижения величины запасов и затрат (на 46,37 руб. или на 35,3%).

Третий элемент трехкомпонентного показателя равен единице, т.к. кроме собственных оборотных средств у предприятия есть краткосрочные пассивы, поэтому имеем излишек общей величины основных источников для формирования запасов и затрат. Кроме того, к концу отчетного периода он увеличился на 111,1%.

Таким образом, предприятию следует использовать как краткосрочные кредиты и займы, так и долгосрочные пассивы, а также не допускать необоснованного увеличения величины запасов и затрат.

4.3. Расчет относительных показателей финансовой устойчивости

Финансовая устойчивость предприятия характеризуется состоянием собственных и заемных средств и анализируется с помощью системы финансовых коэффициентов. Информационной базой для расчета таких коэффициентов являются абсолютные показатели актива и пассива бухгалтерского баланса, а также абсолютные показатели финансовой устойчивости.

Анализ проводится посредством расчета и сравнения полученных значений коэффициентов с установленными базисными величинами, а также изучения динамики их изменений за определенный период.

Базисными величинами могут быть:

значения показателей за прошлый период;

среднеотраслевые значения показателей;

значения показателей конкурентов;

теоретически обоснованные или установленные с помощью экспертного опроса оптимальные или критические значения относительных показателей.

Оценка финансовой устойчивости предприятия проводится с помощью достаточно большого количества относительных финансовых коэффициентов.

Расчет и анализ относительных коэффициентов (показателей) существенно дополняет оценку абсолютных показателей финансовой устойчивости предприятия.

Перечень коэффициентов финансовой устойчивости приведен в таблице 7.

Надо заметить, что оценка финансовой устойчивости тесно связана с оценкой платежеспособности, т.к. финансовая устойчивость представляет собой такое финансовое и экономическое состояние предприятия, при котором платежеспособность сохраняет устойчивую тенденцию, т.е. постоянна во времени.

Таблица 7

Финансовые коэффициенты,

применяемые для оценки финансовой устойчивости предприятия

Коэффициент	Что показывает	Как рассчитывается	Комментарий
1. Коэффициент автономии	Характеризует независимость от заемных средств.	Ка = Ис / В Отношение общей суммы	Минимальное пороговое значение на уровне 0.5. Превышение указывает на
Продолжение табл.7
Коэффициент	Что показывает	Как рассчитывается	Комментарий
Показывает долю собственных средств в общей сумме всех средств предприятия	всех средств предприятия к источниками собственных средств	Увеличение финансовой независимости; расширение возможности привлечения средств со стороны
2. Коэффициент соотношения заемных и собственных средств	Сколько заемных средств привлекло предприятие на 1 р. вложенных в активы собственных средств	Кз/с = = (Кт + Кt)/Ис Отношение всех обязательств к собственным средствам	Кз/с < 0.7 Превышение указанной границы означает зависимость предприятия от внешних источников средств, потерю финансовой устойчивости
3. Коэффициент обеспеченности собственными средствами	Наличие у предприятия собственных оборотных средств, необходимых для его финансовой устойчивости. Критерий для определения неплатежеспособности (банкротства) фирм	Ко = Ес / Ra = = (Ис F)/ Ra Отношение собственных оборотных средств к общей величине оборотных средств предприятия	Ко ³ 0.1 Чем выше показатель (0.5), тем лучше финансовое состояние предприятия, тем больше у него возможностей проведения независимой финансовой политики
4. Коэффициент маневренности	Способность предприятия поддерживать уровень собственного оборотного капитала и пополнять оборотные средства за счет собственных источников	Км = Ес / Ис Отношение собственных оборотных средств к общей величине собственных средств (собственного капитала) предприятия	0.2 – 0.5 Чем ближе значение показателя к верхней границе, тем больше возможность финансового маневра у предприятия
5. Коэффициент соотношения мобильных и иммобилизованных средств	Сколько внеоборотных средств приходится на 1 руб. оборотных активов	Км/и = Ra / F Отношение оборотных средств к внеоборотным активам	Чем выше значение показателя, тем больше средств предприятие вкладывает в оборотные активы
6. Коэффициент имущества производственного назначения	Долю имущества производственного назначения в общей стоимости	Кп.им = = (Z + F) / В Отношение суммы внеоборотных	Кп.им ³ 0.5 При снижении показателя ниже рекомендуемой границы целесообразно

Продолжение табл. 7

Коэффициент

Что показывает

Как рассчитывается

Комментарий

Всех средств предприятия

активов и производственных запасов к итогу баланса

привлечение долгосрочных заемных средств для увеличения имущества производственного назначения

7. Коэффициент прогноза банкротства

Доля чистых оборотных активов в стоимости всех средств предприятия

Кпб = (Ra – Kt) / В

Отношение разности оборотных средств и краткосрочных пассивов к итогу баланса

Снижение показателя свидетельствует о том, что предприятие испытывает финансовые затруднения

В условиях рыночной экономики важное значение приобретает финансовая независимость предприятия от внешних заемных источников. Запас источников собственных средств – это запас финансовой устойчивости предприятия при условии, что его собственные средства превышают заемные.

Финансовая устойчивость оценивается по соотношению собственных и заемных средств, по темпам накопления собственных средств в результате текущей и финансовой деятельности, соотношению мобильных и иммобилизованных средств предприятия, достаточным обеспечением материальных оборотных средств собственными источниками и рядом других показателей.

Таблица 8

Показатели	На начало года	На конец года	Отклонение (+/)
Показатели	На начало года	На конец года	абсолют., руб	относит., %
1. Капитал и резервы	102,62	109,72	+7,1	+6,9
2. Заемные средства	88,08	77,07	11,01	12,5
3. Оборотные активы	169,0	164,44	4,56	2,7
4. Внеоборотные активы	21,7	22,35	+0,65	+3,0
5. Собственные оборотные средства	80,92	87,37	+6,45	+8,0
6. Долгосрочные пассивы
7.Сумма основных средств, сырья и материалов, НЗП, МБП (производственный потенциал)	151,83	105,37	46,46	30,6
8. Стоимость активов	190,7	186,79	3,91	2,1
9. Убытки
10. Коэффициент соотношения заемных и собственных средств	0,86	0,7	0,16	18,6
11. Коэффициент маневренности собственных средств	0,788	0,796	+0,008	+0,01
Продолжение табл. 8
Показатели	На начало года	На конец года	Отклонение (+/)
			абсолют.,		относит.,
			руб		руб
12. Индекс постоянного актива	0,21	0,2	0,01	4,8
13. Коэффициент автономии	0,54	0,59	+0,05	+9,3
14. Коэффициент долгосрочного привлечения заемных средств
15. Коэффициент реальной стоимости имущества	0,8	0,56	0,24	30,0
16. Коэффициент соотношения мобильных и иммобилизованных средств	7,8	7,4	0,4	5,1
17. Коэффициент имущества производственного назначения	0,8	0,6	0,2	25,0
18. Коэффициент прогноза банкротства	0,42	0,47	+0,05	+11,9

Коэффициент заемных и собственных средств указывает, сколько заемных средств привлекло на 1 руб. вложенных в активы собственных средств. За неимением долгосрочных кредитов и займов, в качестве заемных средств выступают краткосрочные пассивы. На конец отчетного периода предприятие привлекло 0,7 руб. заемных средств на 1 руб. вложенных в активы собственных средств, что на 0,16 руб. меньше, по сравнению с началом отчетного года. При том, что нормальным считается следующее ограничение: Кз/с < 0,7, можно сделать вывод о том, что на начало отчетного периода предприятие было более зависимо от внешних финансовых источников, а к концу года оно улучшило свои позиции. Произошло это за счет одновременного снижения величины заемных источников на 11,01 руб. или 12,5% (в нашем случае – величины краткосрочных пассивов) и роста собственных средств на 7,1 руб. или 6,9%.

Коэффициент маневренности собственных средств показывает, какая доля собственных средств предприятия находится в мобильной форме, позволяющей более или менее маневрировать этими средствами. Низкое значение этого коэффициента означает, что значительная часть собственных средств предприятия закреплена в ценностях иммобилизованного характера, которые являются менее ликвидными.

С финансовой точки зрения повышение данного коэффициента и его высокий уровень всегда положительно характеризуют предприятие: собственные средства при этом мобильны, большая часть их вложена не в основные средства и иные внеоборотные активы, а в оборотные средства. Поэтому рост коэффициента маневренности собственных средств желателен, но в тех пределах, в каких он возможен при конкретной структуре имущества предприятия. Если этот коэффициент не растет не за счет снижения стоимости основных средств, а благодаря опережающему росту собственных источников по сравнению с увеличением основных средств, то повышение коэффициента свидетельствует о повышении финансовой устойчивости предприятия.

Нормальным считается значение данного коэффициента, находящееся в следующих пределах: 0,20,5. Расчеты показали, что уровень коэффициента маневренности намного выше и составляет на конец отчетного периода 0,796, что немного выше уровня на начало года (на 0,01%). Такой высокий уровень объясняется не снижением стоимости основных средств, а, как и должно быть, опережающим ростом собственных источников по сравнению с увеличением основных средств.

Коэффициент автономии показывает долю собственных средств в общей сумме всех средств предприятия, авансированных им для осуществления уставной деятельности. Увеличение коэффициента автономии говорит об увеличении финансовой независимости, повышает гарантии погашения предприятием своих обязательств и расширяет возможность привлечения средств со стороны.

Минимальное пороговое значение данного показателя 0,5. На рассматриваемом предприятии на конец года коэффициент принял значение 0,59, что не только выше минимально необходимого уровня, но и выше уровня на начало отчетного периода на 9,3%. Данное превышение указывает на увеличение независимости от заемных средств.

Коэффициент соотношения мобильных и иммобилизованных средств показывает, сколько внеоборотных средств приходится на 1 руб. оборотных активов. Чем выше значение показателя, тем больше средств предприятие вкладывает в оборотные активы.

Наше предприятие в конце года несколько снизило вложения в оборотные активы (на 5,1%). Но, не смотря на это, уровень данного показателя довольно высок как на начало, так и на конец отчетного периода (соответственно 7,8 руб. и 7,4 руб.).

Важную характеристику структуры средств предприятия дает коэффициент имущества производственного назначения, который показывает долю имущества производственного назначения в общей стоимости всех средств предприятия. В случае снижения значения показателя ниже критической границы (0,5) целесообразно привлечение долгосрочных заемных средств для увеличения имущества производственного назначения.

Произведенные расчеты показали, что на предприятии коэффициент имущества производственного назначения находится на приемлемом уровне: на начало года – 0,8, на конец года – 0,6. При этом долгосрочных пассивов предприятие не имело как на начало, так и на конец отчетного периода. Следовательно, для предотвращения дальнейшего снижения уровня данного показателя предприятию можно посоветовать для приобретения имущества производственного назначения использовать долгосрочные кредиты и займы.

Для характеристики структуры источников средств предприятия наряду с коэффициентами автономии, соотношения заемных и собственных средств, маневренности следует использовать также частные показатели, отражающие разнообразные тенденции в изменении структуры отдельных групп источников. К таким показателям в первую очередь относится коэффициент долгосрочного привлечения заемных средств, который позволяет приближенно оценить долю заемных средств при финансировании капитальных вложений.

Но, к сожалению, изза отсутствия у предприятия долгосрочных пассивов оценить уровень данного коэффициента не представляется возможным.

Коэффициент прогноза банкротства на предприятии к концу отчетного периода увеличился на 11,9%. Данный коэффициент показывает долю чистых оборотных активов в стоимости всех средств предприятия. Снижение показателя свидетельствует о том, что предприятие испытывает финансовые затруднения. На рассматриваемом предприятии коэффициент прогноза банкротства увеличился к концу отчетного периода, следовательно, финансовое состояние предприятия улучшилось.

По результатам проведенной практической работы можно сделать следующий вывод:

1. по всем коэффициентам, характеризующим платежеспособность предприятия, наблюдается улучшение ситуации. На начало года предприятие платежеспособным признано быть не может, т.к. уровень коэффициентов текущей ликвидности и обеспеченности собственными оборотными средствами (принятых в качестве официальных критериев оценки платежеспособности) находится ниже минимально необходимого уровня. Кроме этого, уровень промежуточного коэффициента ликвидности не удовлетворяет требуемому уровню как на начало, так и на конец отчетного периода, а уровень коэффициента абсолютной ликвидности входит в необходимый диапазон и в начале, и в конце года.

Однако, к концу года предприятие является платежеспособным, поскольку уровни важнейших коэффициентов платежеспособности – коэффициента текущей ликвидности и коэффициента обеспеченности собственными оборотными средствами – превышают минимально необходимые.

2. по трехкомпонентному показателю финансовое состояние предприятия признается неустойчивым как на начало, так и на конец года. Однако, если изучать эту проблему более глубоко, то станет понятно, что предприятие к концу отчетного периода укрепило свою финансовую устойчивость. К сожалению это произошло не изза увеличения собственных оборотных средств, а изза снижения величины запасов и затрат. Кроме того, предприятию необходимо использовать в своей деятельности долгосрочные пассивы, т.к. их отсутствие повлияло на то, что второй элемент трехкомпонентного показателя равен нулю.

3. рассмотрение относительных показателей финансовой устойчивости (финансовых коэффициентов) также свидетельствует о том, что предприятие улучшило свое финансовое положение. Даже если предприятие не обладало на начало отчетного периода необходимым уровнем по какомулибо коэффициенту, то к концу года практически все показатели находятся на требуемом уровне.

Таким образом, можно сказать, что предприятие на последнюю отчетную дату может быть признано платежеспособным и финансово устойчивым. Однако, ему необходимо пересмотреть способы улучшения, укрепления финансового положения.

Заключение

Расширение сферы внешнеэкономического и внешнеторгового сотрудничества России с зарубежными странами, использование в этой сфере новых рычагов и стимулов рыночного характера ставит перед участниками международных отношений ряд проблем. Эти проблемы касаются поиска способов адаптации России к новым условиям международных отношений, путей создания выгодных обеим сторонам форм ее сотрудничества с зарубежными странами, а также выработки рыночных форм контроля за коммерческой деятельностью зарубежных фирм на российской территории, за продвижением товаропотоков, денежных средств через границу РФ.

Одной из проблем международного экономического сотрудничества является выработка механизма налогового регулирования стоимостных результатов деятельности инофирм и предприятий с иностранными инвестициями в России, согласующегося с нормами международного права. Составной частью такого механизма является взимание налога на прибыль и доходы иностранных юридических лиц, а также предприятий с иностранными инвестициями.

Налоговый режим зависит от правового статуса иностранного плательщика на территории РФ. В настоящее время налогообложение стоимостных результатов деятельности инофирм и предприятий с иностранными инвестициями регламентируется положениями Инструкции ГНС РФ от 16 июня 1995г. №34 »О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц». Налогоплательщиками в России являются иностранные фирмы и граждане – нерезиденты, уплачивающие налог в двух случаях. Вопервых, когда они извлекают доходы на нашей территории без образования постоянного представительства, а вовторых, когда они действуют через свое постоянное представительство. Некоторые нюансы имеет налоговый режим в отношении результатов от коммерческой деятельности, осуществляемой через посредника. В этом случае налоговое бремя в России несет сам посредник.

Широкое распространение в России практики привлечения инофирм к строительным работам обусловило необходимость отразить в законе их отношения с налоговыми администрациями в России.

Постоянные представительства, через которые ведет свою деятельность иностранная фирма, сами по себе не являются налогоплательщиками, поскольку они – не юридические лица. Однако руководители таких представительств несут полную ответственность по отчетности перед налоговыми органами за деятельность, осуществляемую самим иностранным юридическим лицом через постоянные представительства. Иностранное юридическое лицо рассматривается как имеющее постоянное представительство в случае, если оно осуществляет предпринимательскую деятельность в РФ через российскую организацию или физическое лицо, которые на основании договорных отношений с иностранным юридическим лицом представляют его интересы в РФ, действуют от его имени и имеют полномочия заключать контракты от имени данного юридического лица или оговаривать существенные условия контрактов. Непосредственным налогоплательщиком является сама иностранная компания, регистрирующая на территории РФ свое представительство.

Термин » постоянное представительство» применяется только для определения налогвого статуса иностранного юридического лица и не имеет организационноправового значения. Дочерние компании инофирм рассматриваются как независимые юридические лица и, следовательно, являются самостоятельными налогоплательщиками.

При расчетах налогооблагаемой прибыли (дохода) постоянные представительства иностранных юридических лиц, осуществляющих свою финансовохозяйственную деятельность через постоянные представительства на территории РФ, основываются на нормах ведения учетнорасчетных операций, предусмотренных Законом РФ от 21 ноября 1996г. № 129ФЗ »О бухгалтерском учете» и требованиями Положений о бухгалтерском учете и отчетности в РФ (ПБУ 1/94 – ПБУ 6/97).

Годовая бухгалтерская отчетность иностранных юридических лиц подвергается проверкам (не реже одного раза в год) со стороны органов государственного финансового контроля (Счетная палата, ЦБ РФ, МФ РФ, ГНС РФ и другие) и органов независимого аудита.

С 1 мая 1995 г. были внесены коррективы в налоговые отношения и для предприятий с иностранными инвестициями. Они были лишены значительной льготы по уплате налога на прибыль в виде уплаты этого налога один раз в год до 25 марта года, следующего за отчетным. Наличие этой льготы давало предприятиям с иностранными инвестициями значительные преимущества перед другими предприятиями, уплачивающими налог на прибыль ежеквартально и теряющими доходы изза инфляционного обесценения рубля. Для иностранных юридических лиц ранее действовавший порядок уплаты налога остался неизменным – один раз в год.

Иностранные юридические лица и предприятия с иностранными инвестициями являются плательщиками не только налога на прибыль (доход), но и других налогов в соответствии с налоговым законодательством РФ.

Практика налогообложения иностранных компаний позволила выявить не только недостатки российского налогового законодательства, препятствующие притоку зарубежных инвестиций, но и ряд других, позволяющих уклоняться от уплаты налогов в России. Так, на протяжении длительного времени в законодательных и нормативных актах не был четко установлен порядок постановки иностранных юридических лиц на налоговый учет. Особенно это касалось фирм, не имеющих в России постоянных представительств. Лицензии иностранным компаниям на лицензируемые виды деятельности, например на строительство, выдавались различными российскими министерствами и ведомствами без проверки постановки на налоговый учет. Порой иностранцам давались совершенно беспочвенные и нереальные обещания освободить их от налогообложения или предоставить им налоговые льготы сверх установленных законом. Льготы, законодательно определенные предприятиям с иностранными инвестициями, то вводились, то отменялись, то устанавливались вновь, вводя в заблуждение предпринимателей или давая им оправдательные мотивы при установлении фактов неуплаты налогов.

Список использованных источников

1. Абрютина М.С., Грачев А.В. Анализ финансовоэкономической деятельности

предприятия: Учебнопрактическое пособие. – М., 1998

2. Быкадоров В.А., Алексеев П.Д. Финансовоэкономическое состояние предприятия:

Практическое пособие. – М.: ПРИОР, 1999

3. Налоги: Учебное пособие / Под ред. Д.Г.Черника. – М.: Финансы и статистика,1999

4. Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебное

пособие для ВУЗов. – М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998

5. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. – М.: ИНФРАМ, 1998

6. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. – М., 1995